Biuro Usług Księgowych Małgorzata Tyska

Moment korekty przychodów - szansa na koniec sporów z fiskusem?

Od ładnych paru lat toczy się spór między podatnikami a fiskusem co do momentu korekty kosztów i przychodów podatkowych w przypadku np. zwrotu towarów, czy obniżek lub podwyżek cen po zamknięciu danej transakcji.

Przykładowe stanowisko fiskusa - powielane w prawie każdej wydawanej obecnie interpretacji indywidualnej - zamyka się stwierdzeniem, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, a przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje zatem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje pierwotną wysokość przychodu. Na podstawie wystawionych faktur korygujących podatnik powinien skorygować przychody właściwego okresu rozliczeniowego.

Podobnie kształuje się obecna linia orzecznicza np. NSA z 26 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2422/10, wyroku NSA z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2005/10, wyroku NSA z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 156/10, wyroku WSA w Krakowie z dnia 10 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 359/10, wyroku WSA w Warszawie z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3218/12 oraz wyroku WSA w Warszawie z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3361/12.

Nie wdając się w polemikę z tym stanowiskiem (wypowiedzi na ten temat jest mnóstwo) pragnę zauważyć jedynie, że skutkiem takiego podejścia jest swoiste kuriozum w postaci konieczności korekty spisu z natury towarów handlowych/materiałów

Rozwiązaniem problemu ma być nowelizacja obu ustaw o podatkach dochodowych zaproponowana przez Ministerstwo Gospodarki niejako przy okazji zmiany Kodeksu Postępowania Cywilnego w zakresie mediacyjnego rozwiązywania sporów.

Proponuje się, aby moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, był uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura. Zatem w przypadku, gdy faktura korygująca zostanie wystawiona przez sprzedawcę z powodu okoliczności nie znanych w momencie wystawiania faktury pierwotnej (jak np. potransakcyjnego obniżenia lub podwyższenia ceny w wyniku rozliczania świadczeń ciągłych, zwrotów towarów), korektę przychodu lub kosztu będzie się rozliczać bieżąco.

Na dzień dzisiejszy projekt zakłada wprowadzenie regulacji w brzmieniu:

Korekty przychodu (...), wynikającego z wystawionej faktury (rachunku) lub innego dowodu, z przyczyn określonych w art. 29 a ust.10 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonuje się w miesiącu w którym w stosunku do wystawionej faktury korygującej spełniono warunek o którym mowa w art. 29 a ust.13 lub 15 ustawy o podatku od towarów i usług lub zwiększenia wartości sprzedaży, a w pozostałych przypadkach w miesiącu wystąpienia przyczyny korekty (wystawienia dokumentu korygującego)”.

Podobny zapis znajdzie się w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, przy czym proponowane rozwiązania nie różnicują momentu korekty kosztów bezpośrednich i pośrednich, stąd w przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe, możliwe będzie powstawanie różnic przejściowych między zyskiem bilansowym a dochodem podatkowym skutkujących powstawaniem odroczonego podatku dochodowego. 

Na ostateczny kształt zmian przyjdzie nam jednak jeszcze zaczekać, ponieważ projekt zakłada wejścia zmian w życie od 01.01.2016 r., a obecnie nie trafił jeszcze pod obrady Sejmu.

Moją uwagę przykuły dwie inicjatywy zgłoszone w ramach konsultacji publicznych na obecnym etapie prac prowadzonych nad projektem:

1/ Związek Rzemiosła Polskiego zaproponował uchylenie przepisów dotyczących tzw. mechanizmu korekty kosztów w przypadku nie uregulowania płatności w określonym terminie, argumentując, że skoro nieodłącznym elementem prowadzenia działalności gospodarczej jest polubowne załatwianie sporów, ten sam przedsiębiorca może negocjować nie tylko udzielenie rabatu, czy obniżenie ceny ale również wydłużenie terminu płatności, co zgodnie z obowiązującymi przepisami skutkuje różnymi biurokratycznymi i finansowymi konsekwencjami (związanymi z obowiązkową korektą kosztów). Podobnego zdania był Krzysztof Gil (zgłoszenie lobbingowe w imieniu Tauron Polska Energia S.A.). Niestety żadna z uwag nie została uwzględniona jako wykraczająca poza ramy projektu.

2/ Krzysztof Gil proponował wprowadzenie do uzasadnienia projektu określenia, że proponowana zmiana ma charakter doprecyzowujący. Wspomnijmy, że – w ocenie orzecznictwa - zmiana o charakterze doprecyzowującym, „usuwającym wątpliwości co do rozumienia przepisu”, czy też „potwierdzająca jedynie stan prawny istniejący przed jej wprowadzeniem”, nie ma charakteru prawotwórczego (tworzącego nowy stan prawny), a jedynie „charakter potwierdzający dotychczas stosowaną wykładnię” (Wyrok NSA z 22 XI 2007, I FSK 1422/06 , wyrok NSA z 25 IX 2007, II FSK 1018/06, ). Konsekwencją przyjęcia poglądu o doprecyzowującym charakterze danej zmiany jest uznanie, że stan prawny mimo nowelizacji nie zmienił się, że już przed nowelizacją dany obowiązek czy uprawnienie istniało, a ingerencja ustawodawcy miała jedynie wyjaśnić jego poprzednio identyczną, choć nieprecyzyjnie wyrażoną wolę. Stanowiłoby to dodatkowy argument dla podatników obecnie toczących spór z fiskusem o moment korekty przychodów lub kosztów podatkowych. Niestety także ta uwaga została odrzucona prze projektodawcę, który jasno podkreślił, że projekt „zakłada objęcie regulacją stanów prawnych powstałych od dnia wejścia w życie ustawy”.

Czekamy więc... 

Autor: Małgorzata Tyska